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掂量税收因素

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梁红星

编者按:1月22日,商务部在其官方网站上公布的数据显示,2018年,我国企业在“一带一路”沿线对56个国家非金融类直接投资156.4亿美元,同比增长8.9%,占同期总额的13%。同时,我国企业在“一带一路”沿线国家新签对外承包工程项目合同7721份,新签合同额1257.8亿美元,占同期我国对外承包工程新签合同额的52%。

作为具有丰富实操经验的国际税收专家,梁红星曾经在多家“走出去”企业任职。他发现,随着“一带一路”倡议得到越来越多企业的响应,不少“走出去”企业对在境外设立分公司还是子公司存在困惑。梁红星认为,从实操层面看,企业境外投资过程中,应充分考量税收因素和其他因素,理性作出设立子公司还是分公司的战略决策,以获取最大的投资收益。

CFP 图


子公司 ▎一旦设立要高度关注特殊事项

子公司(或项目公司),一般是以注册资本为限,在东道国设立的有限责任公司。其经营范围通常包括项目货物进出口,当地货物销售和服务提供,以及项目施工等。其企业所得税和流转税一般先由相关方在支付款项时代扣代缴,每月或每季度自行申报,年终根据外账(依据东道国会计和税务规定建立的账套)审计报告的利润额,计算出调整财税差异后的应纳税所得额,由当地税务机关进行年终汇算清缴的审核,多退少补。

实务中,大多数子公司都能重视东道国的税务遵从要求。但对一些较为特殊的税务事项,子公司应予以高度关注,了解并防范其中潜藏的税务风险。

同一税号下的不同项目要做好“切割”

大部分东道国对在当地注册的子公司,只允许其有一个税号。但在同一个税号下,集团企业在该国可能有很多并行的不同项目。参建单位不同,项目形态各异,对集团企业协调财税管理、统一申报纳税带来了很大的挑战。在这种情况下,对不同项目既要有相对独立的财务核算,又要保障外账和纳税资料的统一管理。当不同性质的项目先期完工后,企业应向当地税务机关主动提出申请,开展阶段性税务审计或清税工作,以保障与并行的或后续的项目在税务风险上有所分隔,也便于厘清各项目的税务遵从状态。

有这样一个例子。某集团公司在某国设立了一个子公司,申请了一个税号。该集团公司在该国并行开展了公路项目和房建项目,由其下属两个公司分别参建。公路项目先期完工,但公路项目公司没有及时清税,全部人员撤回了国。此后不久,当地税务机关依据税号,找到正在建造的房建项目公司,要求查补公路项目的历史欠税。房建项目公司的财务人员没有公路项目的历史财务资料,也不了解公路项目的历史纳税情况,且联系原公路项目公司的相关人员非常困难,无法应对当地税务机关的质询和检查,严重影响了正常的房建经营,最终还被当地税务机关罚款并课以滞纳金。

需要注意的是,根据一些国家的税收征管规定,在同一个子公司和同一个税号下,允许就不同项目申请多个子税号,并分别预缴税款;年终或子公司汇算清缴时,将不同子税号汇总到子公司层面的税号下,统一计算缴纳税款。在这种情况下,建议不同性质的项目参建单位,申请子公司统一税号下的子税号,相对独立地做好日常税务申报和纳税工作,年终或汇算清缴时,由子公司协调各子税号下的项目公司,统一进行汇算清缴。这样既便于各项目参建单位进行独立核算和日常税务管理,又避免了各项目并行、交叉带来的税务遵从困难,进而降低被税务检查的风险。

与跨境财务共享中心做好沟通协调

在实践中,我国企业的境外子公司,还应严格遵守向当地税务机关提交的转让定价国别报告。特别是在欧美国家,转让定价国别报告中的各项具体约定,必须逐项落实,保持一致。

有的集团公司在欧洲片区设有专门的财务共享中心,该片区内各个国家的外账资料,都由财务共享中心统一管理和处理。但是,设立在各个国家的子公司要依照当地税法在当地申报纳税。因此,财务共享中心与各子公司之间的沟通和协调至关重要。特别是当财务共享中心进行统一财务处理时,各子公司必须考虑提交给当地税务机关的转让定价国别报告的约定,不一致的财务处理要作适当的财税差异的调整,避免遭受当地税务机关纳税调整的风险。

一家大型中资集团企业,就在这方面“吃了亏”。该企业在欧洲某国设立了子公司,主要负责当地的销售和售后服务。从当地的转让定价国别报告约定来看,该子公司属于有限责任的分销商,每年需要保证稳定但较低的利润率,并按此申报和缴纳企业所得税,而不应到年底出现财务数据的亏损或暴利。该集团企业的地区财务共享中心设在另一个国家,由于双方财务人员协调不够,财务共享中心将总部和地区的部分共同费用,直接按统一标准分摊给该子公司。该子公司往年都保持着稳定且较低的利润水平,由于这一大额费用分摊,年终变成了亏损,由此引起了当地税务机关的关注。该子公司被认定为操纵利润、不实申报,没有遵从转让定价国别报告的约定,最终被调整纳税并罚款。

尽可能履行与当地政府达成的约定

同样值得关注的是,子公司在东道国的税务遵从内容,还包括遵守与当地政府达成的事先约定。

在实践中,一些中资集团公司在某个特定国家申请到了比较特殊的税收优惠,往往是通过特殊的条件承诺,才与当地政府和税务机关达成预先的税收优惠批复。这种与当地政府协商谈判的特定约定,主要包括:承诺在当地的计划投资额,在该国设立地区总部或物流中心,每年预计实现的营业额(销售收入或利润额),雇用当地员工的总人数,当地的采购和花销费用等指标。也就是说,只有在最终各项承诺指标都达到的情况下,当地政府才会给予企业预先批复的税收优惠。如果部分指标不能达到,企业只能享受次优的税收优惠,甚至不能享受任何税收优惠。

企业需要注意的是,这种与当地政府达成的预先税收优惠批复,实际上是有强制约束力的。当地的子公司相关人员,特别是高层管理者,要高度重视遵守约定,不能想当然地认为获得了税收优惠批复,就可以自然享受税收优惠,更不能为了获取最优税收优惠而人为操作、突击达标,防范失信导致的严重后果。否则,不仅无法享受税收优惠,而且影响到公司的形象和声誉,进而给公司在该国(地区)的继续经营和发展造成不利影响。

分公司 ▎综合考虑税收因素和其他因素

如果在东道国设立的分公司,因其不具有法人资格,中国的总公司要负无限连带责任。因此,“走出去”企业为了控制风险,大都不太倾向在东道国设立分公司。然而,实践表明,与子公司相比,分公司也有其自身特点和比较优势,尤其对境外大型基础设施的工程项目来说,值得优先考虑。

根据各国的公司法,境外的分公司不具有独立的企业法人资格,其民事责任由其中国总公司承担。分公司以总公司的名义在境外开展相关业务,经营范围一般参照总公司的经营范围,相比子公司来说有一定的局限,如不能申请东道国进出口货物的资质,不能开展与总公司不同的或无关的业务等。在税务上,分公司应独立核算,申报纳税等税务处理与子公司基本相同,但也有不少值得考量的“价值点”。

值得关注的税收因素

可以直接享受中国与东道国(地区)签订的双边税收协定优惠待遇,无须开具《中国税收居民身份证明》,无须在境外税务机关举证,手续简单,是境外投资设立分公司最亮眼的优点。当境外分公司将利润汇回境内时,可以享受较低的协定优惠预提所得税税率(1.5%~10%),仅需缴纳一道预提所得税。而境外子公司将利润汇回中国,则需缴纳两个环节的所得税,一是在获得利润时缴纳企业所得税,且往往没有税收优惠,企业所得税率通常为18%~30%;二是在利润分配汇出境外时缴纳预提所得税。两者对照,分公司在总体税负和现金流方面显然优于子公司。

相比较而言,分公司在工作签证和个人所得税上有更多优惠待遇。一般来说,分公司的工作人员往往是中国总公司外派的高级管理人员和技术人员,比较容易获得当地的工作签证和配额。而子公司一般会被当地政府强制要求招聘一定比例的当地员工,外籍员工配额有限。另外,分公司的高级管理人员和技术人员还有可能申请到当地的个人所得税优惠减免。相比之下,子公司很少有相应的个人所得税优惠。

需要特别注意的是,如果中国集团企业先在东道国设立了分公司,再通过该分公司投资成立了新的子公司,当年终项目利润从子公司分配到分公司,再由分公司汇回中国时,一个项目的利润会在当地子公司和分公司两个环节双重缴纳企业所得税,无疑会增加集团企业境外项目的总税负,从而降低整个项目的收益。

非税因素也很关键

决定是否在境外设立分公司时,除了税收因素,“走出去”企业还需要综合考虑其他因素。

在结算风险方面,分公司受东道国外汇管制较少,一般可以直接用外币结算,而不用被强制结汇和全部用当地的本币。比如中国企业在俄罗斯设立分公司,就可以用欧元或美元结算,不会被强制适用当地本币卢布。对承建境外大项目来说,外汇管制和外汇额度的相关规定对企业影响很大,尽量多地选择美元或欧元结算,要比用当地本币结算风险小得多。

在融资审批方面,设立分公司也有其比较优势。在中国政策性贷款融资的模式下,分公司与境外当地业主签约,资金从中国境内流向境外,审批流程比较通畅;但若是子公司与当地业主签约,资金从中国境内流向境外,审批则比较复杂,需要很多相关合同来举证支持,有些项目甚至得不到最终审批通过。与此同时,分公司可以直接借用中国总公司的相关资质(如建筑、设计资质),无须另行申请,而子公司需要在当地申请和审核批准。作为境外新设立的子公司,由于没有当地积累的样本和案例,这一审核程序较长且较为复杂。

在风险管控方面,对于境外大型基础设施项目来说,面临的主要风险是国别市场的风险。无论在境外设立子公司还是分公司,任何重大商业风险都须由中国总公司来承担和补偿。分公司与子公司仅在第三方商业风险分隔上有区别,在国别商誉和存续经营的风险上,是没有实质性区别的,都是无法与中国总公司进行分隔的。因此,在特定情况下,企业可以考虑在境外设立分公司开展运营。

(作者:资深国际税实务专家,税海之星国际税工作室主创人)

编辑:孟易瑾

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